1999年8月20日中共中央、国务院下发了《关于加强技术创新，发展高科技，实现产业化的决定》（中发［1999］14号，以下简称14号文），就技术转让、技术开发的税收鼓励政策提出了具体措施：“对技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务的收入，免征营业税。对开发生产软件产品的企业，其软件产品可按6%的征收率计算缴纳增值税”（注：《鼓励软件产业和集成电路产业发展的若干政策》（国发［2000］18号）对此更新为：对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，2010年前按17%的法定税率征收增值税，对实际税负超过3%的部分即征即退，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产）。之后，财政部、国家税务总局相继出台了一系列相关的财税配套扶持政策。目前，大部分具有软件开发经营业务的公司都有受托软件开发业务，对于这类业务收入，有的企业缴纳增值税，有的企业缴纳营业税。那么受托软件开发业务在什么情况下属于增值税应税行为，在什么情况下属于营业税应税行为？属于营业税应税行为的受托软件开发业务能否按14号文规定的“技术开发”业务享受营业税免税优惠呢？

　　一、受托软件开发业务属增值税应税行为还是营业税应税行为？

　　软件开发业务一般分为自行开发软件销售和受托开发软件两种，后者的税收扶持政策是从前者衍生出来的。要更好地理解受托开发软件的税收政策，必须先了解自行开发软件销售的税收政策。

　　1.自行开发软件销售征收营业税的条件

　　财政部、国家税务总局《关于贯彻落实《中共中央国务院关于加强技术创新，发展高科技，实现产业化的决定》有关税收问题的通知》（财税字［1999］第273号，以下简称273号）规定：“计算机软件产品是指记载有计算机程序及其有关文档的存储介质（包括软盘、硬盘、光盘等）。对经过国家版权局注册登记，在销售时一并转让著作权、所有权的计算机软件征收营业税，不征收增值税。”根据该政策，自行开发软件销售征收营业税需同时满足两个条件：一是经过国家版权局注册登记，即经国家版权局中国软件登记中心核准登记并取得该中心发放的著作权登记证书；二是销售时一并转让著作权。

　　2.区分受托开发软件属于增值税应税行为或营业税应税行为的标志

　　2005年11月，财政部、国家税务总局联合下发的《关于增值税若干政策的通知》（财税［2005］第165号）明确规定：纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税。也就是说，区分受托开发软件业务属于增值税应税行为还是营业税应税行为的标志是著作权的归属，这与自行开发软件销售征收营业税的判定条件基本一致，即著作权要发生转移。区别主要有两点：一是在受托开发情况下，在签订合同时已明确著作权转移的，不需再经国家版权局注册登记，因为《计算机软件保护条例》（国务院令第339号）第十一条规定：“接受他人委托开发的软件，其著作权的归属由委托人与受托人签订书面合同约定；无书面合同或者合同未作明确约定的，其著作权由受托人享有”；二是对著作权转移的要求相对宽松，双方共有也符合条件。

　　二、受托软件开发业务可以按“受托技术开发”享受营业税免税优惠吗？

　　273号文第二条规定：“对单位和个人（包括外商投资企业、外商投资设立的研究开发中心、外国企业和外籍个人）从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。……技术开发是指开发者接受他人委托，就新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究开发的行为。”因此，要判断属于营业税应税范畴的受托软件开发业务能否享受营业税免税优惠，关键是要判断该行为是否属于“就新技术、新产品、新工艺或者新材料及其系统进行研究开发的行为”，即是否符合14号文的配套政策— 《技术合同认定登记管理办法》和《技术合同认定规则》规定的条件。

　　《技术合同认定登记管理办法》第六条规定：“未申请认定登记和未予登记的技术合同，不得享受国家对有关促进科技成果转化规定的税收、信贷和奖励等方面的优惠政策。”第七条规定：“经认定登记的技术合同，当事人可以持认定登记证明，向主管税务机关提出申请，经审核批准后，享受国家规定的税收优惠政策。”第十三条规定：“技术合同登记机构对当事人所提交的合同文本和有关材料进行审查和认定。其主要事项是：（一）是否属于技术合同；（二）分类登记；（三）核定技术性收入。”《技术合同认定规则》第二十一条规定：“技术开发合同的认定条件是：（一）有明确、具体的科学研究和技术开发目标；（二）合同标的为当事人在订立合同时尚未掌握的技术方案；（三）研究开发工作及其预期成果有相应的技术创新内容。”第二十三条规定：“下列各项符合本规则第二十一条规定的，属于技术开发合同：……（五）信息技术的研究开发项目，包括语言系统、过程控制、管理工程、特定专家系统、计算机辅助设计、计算机集成制造系统等，但软件复制和无原创性的程序编制的除外。”符合以上条件的受托软件开发业务可以按“技术开发合同”办理技术合同认定登记，并据以享受营业税免税优惠。

　　三、受托软件开发业务享受营业税免税的程序及需要提供的资料

　　2004年8月至今，营业税免税由审批程序改为备案程序。需提交的申请资料为技术转让（开发）合同、科技部门认定证明及有关证明资料。政策依据为《关于取消“单位和个人从事技术转让、技术开发业务免征营业税审批”后有关税收管理问题的通知》（国税函［2004］825号）的相关规定：“《财政部、国家税务总局关于贯彻落实《中共中央、国务院关于加强技术创新，发展高科技，实现产业化的决定》有关税收问题的通知》（财税字［1999］273号）第二条第三款有关‘单位和个人（不包括外资企业、外籍个人）从事技术转让，开发业务申请免征营业税时，须持技术转让、开发的书面合同，到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，再持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明报当地省级主管税务机关审核’予以取消。取消审核手续后，纳税人的技术转让、技术开发的书面合同仍应到省级科技主管部门进行认定，并将认定后的合同及有关证明材料文件报主管地方税务局备查。”在实际执行中，各地税务机关根据该文件对备案需提供的资料都做出了比较细化的要求。如山东省地方税务局在《转发《国家税务总局关于取消“单位和个人从事技术转让、技术开发业务免征营业税审批”后有关税收管理问题的通知》的通知》（鲁地税函［2004］152号）中规定：纳税人在纳税申报时，对年度内的涉及技术转让、技术开发业务营业税减免税事项的，应按《通知》及有关规定向主管税务机关报送有关技术转让（开发）合同、科技部门认定证明、发票等相关资料，并对数据资料的真实性、合法性承担法律责任。

　　四、企业按目前税法规定办理免税程序需要注意的问题

　　《关于印发《技术合同认定登记管理办法》的通知》（国科发政字［2000］063号） 第十七条明确规定：“财政、税务等机关在审核享受有关优惠政策的申请时，认为技术合同登记机构的认定有误的，可以要求原技术合同登记机构重新认定。财政、税务等机关对重新认定的技术合同仍认为认定有误的，可以按国家有关规定对当事人享受相关优惠政策的申请不予审批。”虽然该涉税事项在2004年由审批改为备案，但各地税务机关丝毫没有放松监管力度。如山东省地方税务局在鲁地税函［2004］152号文中强调：“加强对技术转让、技术开发营业税减免税的日常管理和监督检查。主管税务机关应对纳税人的申报表及相关资料实行备查制，并按规定认真进行审查，对发现问题的，要及时将相关情况传递给管理和检查部门，实施税收检查。稽查部门要对享受技术开发、技术转让营业税减免的纳税人进行重点检查，对不符合减免税条件的单位和个人要取消税收优惠政策，同时追缴其所减免的税款，并按照征管法的有关规定进行处罚。”也就是说，企业按目前税法规定进行免税备案后，并非就可以高枕无忧了，税务机关对省级科技部门出具的证明还有否决权，对企业营业税免税情况还有稽查权。对不符合条件的要取消税收优惠政策，同时追缴其所减免的税款，并按照税收征管法的有关规定进行处罚。

　　总之，根据目前政策分析，符合条件的受托软件开发业务可以享受营业税免税优惠。由于税务机关对该涉税事项的税收管理采取备案制且对省级科技部门出具的证明在税收方面有最终否决权，因此，企业应严格按税收法规办理免税事宜，并及时关注相关新政策的动向，避免不必要的税收风险。