反思毕马威事件：合理避税与非法避税的界限到底在哪里?

　　合理避税是指纳税人利用合法手段和方法，通过资金转移、费用转移、成本转移、利润转移等方法躲避纳税义务，以期达到规避缴税义务的非违法行为。避税是纳税人对现有税法的缺陷及漏洞的成功发现，这种发现使纳税人有效地避开了纳税义务。因为这种行为是在遵守税法的前提下进行的，所以它可以反映现行税法在多大程度上富有效率。尽管避税本质上不同于偷税，但它也是在钻法律的空子。目前对于避税的有效性有两种不同的看法。一种观点认为，避税是对法律漏洞的“挖掘”，只要事实符合字面的解释，法律就是有效运用的，即避税行为并不违法;另一种观点认为，避税既要事实符合法律的字面解释，又要符合法律的立法意图，要依据法律的经济上或社会上的目的，或是依据税法整体内容来判断税法条款对于某件具体事实或行为的运用性与符合性。也就是说，一项经济行为的形式虽然与法律规定在字面上是吻合的，但如其后果与立法的宗旨相悖，则在课税目的上仍不予承认。

　　合理的东西未必合法，这个道理众所周知。合理避税其实就是在法律的边缘做文章，虽然看上去略显牵强，但形式上又从法律的角度难以挑剔。我国税务部门在近年不断举办相关税务培训，有意思的是，这些培训中既有税收筹划培训，也有反避税培训，前者是针对企业的，后者是针对税务机关的。

　　在笔者受邀参加的一些培训中，发现很多企业培训人员对某些方案的合法性产生质疑。一个看似很好的税收筹划方案，如果仔细分析起来，却发现了若干与法律抵触之处。在对税务人员的培训中，很多税务人员由于职业敏感常会问，他们受训的很多反避税案例在形式上并不违法，事实上正是很多企业采用的流行的筹划方案。

　　比如，有一种对于代购代销业务的筹划方案。由于代销业务是一种销售行为，代销方需要缴纳增值税。对于小规模纳税人，为了规避增值税，有人设计了一种筹划方案，即通过把代销方转换成代购方，由代销方与销售方签订代销协议变为与代购方签订代购协议，这样就可以规避相应增值税。把代销方变为代购方虽然是一种“合理”的筹划方式，但很多人忽视了如下条件，使得这种合理的筹划方式缺乏合法的支持，也最终失去筹划的意义，即：受托方不垫付资金;销货方将发票开具给委托方，并由受托方将该项发票转交给委托方;受托方按销售方实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另外收取手续费。如果不能满足以上三个条件，代销向代购转换便不成立。可见，合理与合法有时就差在毫厘之间，筹划的方式只有在合法的基础上才能考虑合理。

　　著名税筹专家贺志东认为，纳税筹划的产生根本上说是税法和征管体系的不健全造成的，二者完善后，避税的空间实际上是很小的。对于避税的合理与合法之间的关系，贺志东提出了“偷税筹划”和“避税筹划”的概念，二者就是针对非法与合法的两个概念。贺志东认为，通过不断地完善税法和加强税收征收管理，对偷税筹划进行查处，对避税筹划进行合理引导。偷税筹划属非法手段，而避税筹划虽不违法但与税收立法精神相悖，随着立法水平的不断提高，避税的路子肯定会越走越窄。

　　美国：对抗避税工具滥用的十条建议

　　为了对抗避税工具的滥用，负责调查避税案的美国参议院下属委员会提出了以下十条建议：

　　1.执行重点。IRS和司法部应继续努力阻止会计师事务所和律师事务所帮助公司进行避税、推销潜在的滥用或非法的避税产品、违反联邦避税规定。对于已经违反规定的人员进行严厉的惩罚。

　　2.惩罚推销。国会应立法加大对逃税帮凶和滥用或非法避税产品的推销者的民事惩罚力度，违法者不仅要上缴非法收入而且要缴纳大额罚款。

　　3.IRS拨款。国会应划拨额外的资金使IRS雇佣更多的人员，以增大执法力度，制止律师、会计师和其他财务专家推销避税工具。

　　4.经济实质标准。国会应立法明确和强化经济实质标准，并对无经济实质或除合法税收收益外存在其他商业目的交易加大惩罚力度。

　　5.机构间合作。国会应立法授权IRS把相关信息披露给其他联邦机构，如上市公司会计监督委员会(PCAOB)、联邦银行监管机构、证券交易委员会(SEC)，使之共同制止滥用避税工具。

　　6.会计规定。PCAOB应制定规定禁止某些会计师事务所向其审计客户提供激进的税务服务、向提供税务服务的客户收取成功酬金或向潜在客户积极地推销该类税务产品。

　　7.银行监督。联邦银行监管机构应检查各主要银行的避税活动，明确和强化规定以防止银行作为第三方帮助逃税或推销避税产品。

　　8.证券公司监督。SEC应检查其监督的投资咨询公司和证券公司的避税活动，明确和强化规定以防止该类公司作为第三方帮助逃税或推销避税产品。

　　9.税务意见信。IRS应进一步加强联邦税务从业规则中的相关规定，以确保包括律师事务所和会计师事务所在内的从业者按有明文规定的程序来发表税务意见、解决就此类意见提出的法律问题的内部争论、防止从业者或其公司协助逃税或推销避税产品。

　　10.慈善机构。IRS应检查慈善机构的避税活动，明确和强化规定以防止该类机构作为第三方帮助逃税或推销避税产品。

　　美国：公司的避税问题

　　众所周知，税务服务占到全美四大会计公司总营收的1/3左右。税务服务主要分为两大类：一是报税-基本上是为公司纳税人和担任公司管理层成员的个人纳税人提供报税服务;二是税务规划-这项业务尤其有利可图。四大会计公司雇用的律师和会计人员，不会去审计一个卖柠檬水的摊子，相反，他们成为州税、联邦税及国际税方面的专家。过去20年来，这群由税务专家组成的并不招摇的大军，使用各种方法帮助美国公司降低应缴纳的所得税。

　　如美国国内某知名公司对竞争对手因为税负较低而获得的较高盈余感到不满，便雇用四大会计公司中的一家重新规划其全球税务策略，要求将总税率降低。然后，会计公司就会提供一系列的避税措施，简单的有增加向当地慈善机构的捐赠，复杂的有将整个业务部门撤出税负高的国家等措施，可谓五花八门。客户公司的税务部门然后从中加以选择，挑出优化策略-通常是最不易引起舆论注意的。根据各个公司的具体差异，这种方法每个纳税年度可以节省数千万到数亿美元。用不了多久，这种大规模的避税在财报上就反映为利润的增加，在市场上就表现为股价的上扬。

　　公开采用大规模避税措施的现象，到90年代末期才开始急剧增多。当时，公司面临着增加营收、实现股价目标的巨大压力。事实上，许多年来，许多美国工业巨头-像IBM、通用电气及通用汽车的爱国热情已经消减殆尽，不再以上缴巨额税金为荣了。税收流失造成的影响，今天已是随处可见。