2009年企业所得税政策调整盘点（上）

　　部分重要税前扣除政策得到明确

　　一是“合理工资薪金”的概念和原则得到明确。

　　工资薪金是企业税前扣除的重要项目。新《企业所得税法》统一了内外资企业的工资薪金扣除标准，规定企业发生的合理工资薪金可以税前扣除。但是，何为“合理工资薪金”却没有明确。为此，国家税务总局下发了《关于企业工资薪金及福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号），明确“合理工资薪金”是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制定的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。

　　同时明确，判断合理工资薪金需把握五大原则：一是企业制订了较为规范的员工工资薪金制度，二是企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平，三是企业在一定时期所发放的工资薪金是相对固定及工资薪金的调整是有序进行的，四是企业对实际发放的工资薪金已依法履行了代扣代缴个人所得税义务，五是有关工资薪金的安排不以减少或逃避税款为目的。

　　二是“职工福利费”范围首次从税收角度得到明确。

　　在国家税务总局《关于企业工资薪金及福利费扣除问题的通知》（国税函〔2009〕3号）中，明确企业职工福利费包括三个方面内容。

　　第一，尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。

　　第二，为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。

　　第三，按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。

　　三是资产损失税前扣除相关制度和办法出台。

　　在财政部、国家税务总局下发的《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号）基础上，国家税务总局又发布了《关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发〔2009〕88号），明确了新《企业所得税法》下企业资产损失税前扣除的管理规定。

　　新办法从程序上将资产损失分为自行计算扣除和审批两种，且采用排除法确定了需要审批扣除的项目。即除了企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖资产发生的损失等6种损失可以自行计算扣除外，其余资产损失均需税务机关审批才可以扣除。

　　与原来的《企业财产损失税前扣除管理办法》（国家税务总局令第13号）相比，新办法将税务机关法定审批时限由60天改为30天，并规定省级以下税务机关最多不能超过30天。因情况复杂需要核实，在规定期限内不能做出决定的，延长期限由过去的10天变为现在的30天。另外，纳税人申报期限也得到了延长，由原来的年度后15天延长为45天。

　　四是部分特殊行业广告费和业务宣传费支出税前扣除比例得到明确。

　　新《企业所得税法》及其实施条例规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部门，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转。

　　《财政部、国家税务总局关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕72号）进一步明确，自2008年1月1日起至2010年12月31日止，化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出的税前扣除比例为不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。同时，对采取特许经营模式的饮料制造企业，饮料品牌使用方发生的广告费和业务宣传费可以按照上述比例在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部归集至饮料品牌持有方或管理方，由饮料品牌持有方或管理方作为销售费用据实在企业所得税前扣除，但必须将上述广告费和业务宣传费单独核算，并将品牌使用方当年销售（营业）收入数据资料以及广告费和业务宣传费支出的证明材料专案保存以备检查。但烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

　　五是补充养老保险费、补充医疗保险费标准得到明确。

　　新企业所得税法及其实施条例规定，企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。《财政部、国家税务总局关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2009〕27号）据此明确，自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除，超过的部分，不予扣除。新政策将补充养老保险费、补充医疗保险费的扣除比例和标准的制定权由省政府收归财政部和国家税务总局，这有利于减少各地区的税负差别，在全国范围内保持了税法执行标准的统一性。

　　六是确定了可以税前扣除的准备金及其条件。

　　新《企业所得税法》规定，未经核定的准备金支出，不得税前扣除。2009年，财政部、国家税务总局出台了一系列文件，准予在2008年至2010年税前扣除的准备金包括：保险企业按规定缴纳的保险保障基金、按规定提取的未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金、未决赔偿责任准备金以及农业巨灾风险准备金；证券行业按规定提取的证券交易所风险基金、证券结算风险基金、证券投资者保护基金、期货交易所风险基金、期货公司风险基金以及期货投资者保护基金；金融企业按规定提取的涉农贷款和中小企业贷款损失专项准备金；中小企业信用担保机构按规定计提的担保赔款准备金和未到期责任准备金。

　　七是手续费及佣金支出扣除政策得到明确。

　　《财政部、国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕29号）规定，企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含，下同）以内，人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%以内，一般企业按协议或合同确认的收入金额的5%以内的，准予税前扣除，超过部分，不得扣除。

　　就一般企业而言，新政策与原政策的区别主要有4个方面。

　　第一，扣除内容不同。《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除办法〉的通知》（国税发〔2000〕84号）仅对佣金作了规定，而财税〔2009〕29号还对手续费作了规定。

　　第二，对支付对象的界定不同。原要求是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人，而新要求是具有合法经营资格中介服务机构或个人

　　第三，个人支付对象的范围不同。原规定个人仅不含本企业雇员，新规定个人不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等

　　第四，扣除标准不同。原规定仅对付给个人的佣金，不得超过服务金额的5%，新规定则对机构或个人均规定了5%扣除限额。

　　八是公益性捐赠税前扣除政策进一步明确。

　　根据新企业所得税法及其实施条例的规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。公益性捐赠，是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。财政部、国家税务总局等部门下发的《关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税〔2008〕160号）和《关于通过公益性群众团体的公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税〔2009〕124号）两个文件，进一步明确了公益性社会团体和公益性群众团体须符合的条件、申请公益性捐赠税前扣除资格的程序和资料，以及公益事业的具体范围等问题。同时规定，自2008年1月1日起，社会团体和群众团体不管是否已取得公益性捐赠税前扣除资格，均应按文件规定重新提出申请。