1 　建筑工程总分包的主要法律特征

　　施工企业按照承包业务性质不同可以划分为综合施工企业和专业施工企业两类。根据国家基本建设工程的管理要求, 一个工程项目如果有两个以上施工企业同时交叉作业, 建设单位和施工企业应实行承发包责任制和总分包协作制, 在这种规定下, 综合施工企业与建设单位签订总承包合同后, 由其他专业施工企业承接分包工程成为一种常用的经营方式。如《建筑法》规定了“建筑工程总承包单位可以将承包工程中的部分工程发包给具有相应资质条件的分包单位; 但是除总承包合同中约定的分包外, 必须经发包单位认可”。

　　工程分包的法律特征主要包括分包行为必须在总承包合同中事先约定或者经建设单位认可, 总承包方与分包方对分包工程向建设单位承担连带责任, 这些符合合同约定或建设单位许可的工程分包属建筑业正常的经营行为, 决定了正确处理分包工程的税务与会计事项的原则和方法。

　　2 　分包工程营业税扣缴义务和计税依据的规定

　　根据《营业税暂行条例》的规定, 建筑安装业实行分转包形式的, 除了总承包方以工程的全部承包额减去付给分包方价款后的余额计算缴纳营业税以外, 分转包方提供建筑工程劳务所取得的收入, 分包方必须就其完成的分包额承担相应的纳税义务。具体征管措施上采取以总承包方为扣缴义务人, 在与分包方办理工程价款结算时, 以与分包方结算的工程价款为依据计算并代扣代缴应纳的税款, 按规定开具代扣代收税款凭证, 分包方以此作为其完税凭证。需要注意的是, 这种扣缴义务是法定义务, 如果总承包方人不履行法定义务导致少缴税款的, 税务机关可以按《税收征管法》对其进行处罚。

　　总的说来, 对总承包方而言, 其建筑工程营业税的申报纳税一方面必须对自行参与施工部分的工程价款计缴税款, 另一方面必须对分包方履行扣缴义务进行代扣代缴税款的申报; 对分包方来说, 也必须对当期取得的分包工程价款申报营业税, 并以从总承包方取得的代扣代缴税款凭证作为当期应缴税款的抵减项目。

　　3 　分包工程营业税代扣代缴及其涉税会计处理

　　分包工程与总承包方没有关系, 分包工程的收入和支出均不通过总承包方收支体系核算。这种做法在以“项目经理”或挂靠方式的管理模式运作的分包工程的会计核算上占了很大的比重。这种做法从表面上看, 虽然和《营业税暂行条例》有关“总承包企业以工程的全部承包额减去付给分包方的价款后的余额为营业额”的规定匹配较好, 但却没有全面反映总承包方收入与费用。因此,这种分包工程的会计处理方法, 违背了工程分包行为的基本法律特征。

　　将分包工程收入纳入总承包方的收入, 将所支付的分包工程款作为总承包方的施工成本, 与自己承建的工程做同样的处理。这样处理的特点是全面反映总承包方的收入与成本, 确认的收入与《营业税暂行条例》规定的营业额的正常差异, 属于会计规定与税法规定的调整范围, 不影响对分包工程的会计核算。虽然《企业会计准则第15号———建造合同》没有对分包工程的核算提出明确的、直接的规定, 但其中第二十二条中规定采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例来确定合同完工进度时指出分包工程作为总承包方成本的组成部分, 同时也为这种做法提供了间接的法律支持。因此, 总承包方在核算分包工程时必须按照第二种做法进行账务处理。