国家税务总局下发2010年第29号公告，就房地产开发企业注销前由于预征土地增值税导致多缴企业所得税的退税问题进行了明确。业内专家对该文件作了逐条解析。

一、房地产开发企业(以下简称企业)按规定对开发项目进行土地增值税清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，如注销当年汇算清缴出现亏损，应按照以下方法计算出其在注销前项目开发各年度多缴的企业所得税税款，并申请退税：

解析：本条有两点需要注意：

1、这里的注销，是指以所得税纳税人为单位，包括做为独立纳税人管理的法人企业、不符合分支机构条件的分支机构、独立纳税的项目部等等，向其企业所得税主管机关申请注销的情形。

实际征管过程中，很多房地产企业跨省、市、县、区，甚至同一县区内不同的项目，都可能被要求视同独立纳税人，独立就地缴纳企业所得税等各种税费。公告条款中未说明是法人企业注销，其实充分考虑到现实征管的情况，有得于征纳双方处理。

2、“注销当年汇算清缴出现亏损”是指只有注销当年，税务机关认可的“汇算清缴”出现亏损，才适用本公告。注销当年汇算清缴”与清算期间所得税计算是两个阶段，两个概念。期间不同，结果是不同的。清算所得如出现亏损不适用本公告。

(一)企业整个项目缴纳的土地增值税总额，应按照项目开发各年度实现的项目销售收入占整个项目销售收入总额的比例，在项目开发各年度进行分摊，具体按以下公式计算：

各年度应分摊的土地增值税=土地增值税总额×(项目年度销售收入÷整个项目销售收入总额)

本公告所称销售收入包括视同销售房地产的收入,但不包括企业销售的增值额未超过扣除项目金额20%的普通标准住宅的销售收入。

解析：这里的销售收入指的是清算时计算土地增值税对应的收入，是实际发生的销售收入。一般情况下不包括预收收入。

本条是对土地增值税总额确定分摊办法，根据配比原则，只有用计算土地增值税的收入，来进行分摊，才能准确核算取得收入当期实际发生的土地增值税。这样操作对纳税人有利，而且税务机关也易于掌握，同时也符合会计核算要求。

需要提醒注意土地增值税对应收入与所得税收入的差异：实际操作中，所得税收入包括预收收入、营业外收入、租金收入等等。

(二)项目开发各年度应分摊的土地增值税减去该年度已经税前扣除的土地增值税后，余额属于当年应补充扣除的土地增值税;企业应调整当年度的应纳税所得额，并按规定计算当年度应退的企业所得税税款;当年度已缴纳的企业所得税税款不足退税的，应作为亏损向以后年度结转，并调整以后年度的应纳税所得额。

解析：29号公告主要解决房地产企业注销期间亏损如何处理的问题。而不是解决清算土地增值税年度严重亏损，到企业所得税义务终止时，仍无法弥补的问题。

如果注销前企业汇算清缴中发生亏损，可以将清算的土地增值税，向清算当年和以前年度，按对应的销售收入进行分摊，重新计算相关各年度的所得税，然后按税收法规规定处理所得税事项。其分摊计算的结果可能对注销产生的亏损有影响，也可能没有影响。

(三)企业对项目进行土地增值税清算的当年，由于按照上述方法进行土地增值税分摊调整后，导致当年度应纳税所得额出现正数的，应按规定计算缴纳企业所得税。

解析：重新分摊计算后，清算当年的土地增值税减少，可能出现利润。这里主要是指注销与土地增值税清算在同一年的情形。

(四)企业按上述方法计算的累计退税额，不得超过其在项目开发各年度累计实际缴纳的企业所得税。

解析：注意这里强调“项目开发各年度”，不包括无项目开发年度。也就是退税只能在有产生土地增值税销售收入的年度才可以适用本公告。

二、企业在申请退税时，应向主管税务机关提供书面材料证明应退企业所得税款的计算过程，包括企业整个项目缴纳的土地增值税总额、整个项目销售收入总额、项目年度销售收入、各年度应分摊的土地增值税和已经税前扣除的土地增值税、各年度的适用税率等。

解析：注意这里的一切都是要求按项目进行操作。不属于与项目土地增值税相关的事项，均不适用本公告。

三、企业按规定对开发项目进行土地增值税清算后，在向税务机关申请办理注销税务登记时，如注销当年汇算清缴出现亏损，但土地增值税清算当年未出现亏损，或尽管土地增值税清算当年出现亏损，但在注销之前年度已按税法规定弥补完毕的，不执行本公告。

解析：此条款的意思是：如果注销之前汇算清缴亏损，其亏损与申请注销的纳税单位，对其开发项目进行清算时缴纳土地增值税无关的，不执行本公告。

主管税务机关应结合企业土地增值税清算年度至注销年度之间的汇算清缴情况，判断其是否应该执行本公告，并对应退企业所得税款进行核实。

解析：该条款给基层税务机关较大自由裁量权。

四、本公告自2010年1月1日起施行。

解析：追溯从2010年1月1日施行。是指所得税纳税人2010年以来申请注销，至今未处理完成的，可以适用本公告。已处理注销完毕的，涉税事项不能重新处理，即多缴不退，少缴不补。