固定资产及相关项目合并抵销处理

　　二、以后期间编制合并财务报表相关项目的抵销处理

　　（一）年初未分配利润的调整

　　企业集团上期“合并所有者权益变动表”中期末未分配利润，应为本期“合并所有者权益变动表”的期初未分配利润。但本期编制合并财务报表是以本期母公司和子公司当期的个别财务报表为基础编制的，以此个别财务报表为基础加总得出的期初未分配利润与上一会计期间“合并所有者权益变动表”中的未分配利润金额之间会产生差额。为此，在编制合并财务报表时，必须将固定资产原价中未实现内部销售利润、以前期间累计多摊销的金额、计提的资产减值准备、递延所得税资产（或负债）对本期期初未分配利润的影响予以抵销，调整本期期初未分配利润的金额。具体处理为：（1）固定资产原价中未实现内部销售利润的调整，借记“未分配利润——年初”，贷记“固定资产——原价”；（2）以前期间累计多提折旧额的调整，借记“固定资产——累计折旧”，贷记“未分配利润——年初”；（3）以前期间计提周定资产减值准备的调整，借记“固定资产——减值准备”，贷记“未分配利润——年初”；（4）以前期间形成递延所得税资产（或负债）的调整，借记“未分配利润——年初”，贷记“递延所得税资产”，或借记“递延所得税负债”，贷记“未分配利润——年初”。

　　（二）本期固定资产相关项目的合并抵销处理

　　首先，企业集团内部交易形成的固定资产在本期仍然进行摊销，为此，必须将本期多计提的折旧额予以抵销；其次，期末经减值测试固定资产仍继续减值，则须将本期计提的固定资产减值准备及由此形成的递延所得税资产予以抵销；经测试固定资产不再减值，其暂时性差异发生相反变化应将回转差异对递延所得税资产予以抵销；再次，将固定资产折旧方法及折旧期限产生的差异（或回转）形成的递延所得税资产（或负债）的抵销。具体处理为：（1）本期多计提折旧额的抵销，借记“固定资产——累计折旧”，贷记“管理费用”；（2）本期计提固定资产减值准备的抵销，借记“固定资产——减值准备（本期计提数额）”，贷记“资产减值损失”；（3）递延所得税资产（或负债）的抵销，借记“所得税费用”，贷记“递延所得税资产（可抵扣暂时性差异转回时作相反抵销分录）”，或借记“递延所得税负债”，贷记“所得税费用（应纳税暂时性差异转回时作相反会计分录）”。

　　[例2]沿例l，2008年12月31日，B公司经减值测试，固定资产未再发生减值。A公司在编制合并会计报表时抵销处理为：

　　B公司本期业务处理：

　　固定资产多计提折旧额=（原价中内部未实现销售利润-累计多计提折旧-已计提的减值准备），尚可作用年限=[（800000-600000）-（800000-600000）／8-70000）]/7=15000（元）

　　固定资产账面价值=800000-（800000/8-63000／7）-70000=540000（元）

　　固定资产计税基础=800000-800090／10×2=640000（元）

　　累计可抵扣暂时性差异=640000-540000=100000（元）

　　本期确认可抵扣暂时性差异=100000-90000=10000（元）

　　本期确认递延所得税资产=10000×25％=2500（元）

　　A公司编制合并财务报表的抵销如下：

　　（1）固定资产原价中未实现内部销售利润的调整

　　借：来分配利润——年初200000

　　贷：固定资产——原价209000

　　（2）以前期间累计多提折旧额的调整

　　借：固定资产——累计折旧25000

　　贷：未分配利润——年初25000

　　（3）以前期间计提固定资产减值准备的调整

　　借：固定资产——减值准备90000

　　贷：未分配利润——年初90000

　　（4）以前期间形成递延所得税资产的调整

　　借：未分配利润——年初22500

　　贷：递延所得税资产22500

　　（5）本期计提的固定资产减值准备抵销

　　借：固定资产——累计摊销15000

　　贷：管理费用15000

　　（6）本期形成的递延所得税资产（或负债）的抵销

　　借：所得税费用2500

　　贷：递延所得税资产2500

　　固定资产在以后使用期间都会涉及到期初未分配利润的调整和本期相关项目的抵销处理，但以前年度多提折旧额的抵销和由此产生的暂时性差异形成递延所得税资产（或负债）的抵销金额不同。

　　固定资产使用寿命届满时，购买企业内部交易取得的固定资产已不复存在，固定资产中未实现内部销售利润也转化成已实现利润，但必须调整期初未分配利润。若固定资产清理当年，企业仍在使用并继续摊销，其金额中包含了多计提的折旧额，也必须将多摊销的金额抵销，同时抵销递延所得税资产（或负债）的金额。其抵销处理是将“固定资产——累计摊销”、“递延所得税资产”用“营业外收入”代替即可。