近日，国家税务总局下发了《关于境外分行取得来源于境内利息所得扣缴企业所得税问题的通知》（国税函〔2010〕266号），文件的第一段是关于税收协定列名的免税外国金融机构设在第三国的非法人分支机构取得来源于中国境内利息所得如何适用协定享受税收优惠的问题。该文件规定，税收协定列名的免税外国金融机构设在第三国的非法人分支机构与其总机构属于同一法人，除税收协定中明确规定只有列名金融机构的总机构可以享受免税待遇情况外，该分支机构取得的利息可以享受中国与其总机构所在国签订的税收协定中规定的免税待遇。在执行上述规定时，应严格按国家税务总局《关于印发〈非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）〉的通知》（国税发〔2009〕124号）有关规定办理审批手续。

　　该文件引出了一个问题，即在涉及享受协定利息、股息、特许权使用费的优惠待遇时，如何判定非法人分支机构的居民身份，进而判定税收协定的适用问题。

　　下面，分别就利息、股息、特许权使用费3个项目进行分析。

　　利息条款

　　根据国税函〔2010〕266号文件第一段的规定可以看出，对于和我国签订税收协定的缔约国对方的居民公司设在第三国的非法人分支机构（实际也包括常设机构）从中国境内取得利息所得时，在税收协定的适用问题上，我们将该非法人分支机构认为与其总机构同属一个法人，属于其总机构所在国的税收居民，而非第三国的居民。因此，该非法人分支机构在申请享受协定优惠待遇时，应适用我国和该分支机构的总机构所在国签订的税收协定。

　　股息条款

　　对于股息问题，除对受益所有人有要求外，《国家税务总局关于执行税收协定股息条款有关问题的通知》（国税函〔2009〕81号）规定，取得股息的对方税收居民，根据税收协定规定应限于公司，也就是说，非法人分支机构、常设机构不得作为对方税收居民享受协定待遇。换句话说，境外居民企业设在第三国的分支机构和常设机构从中国境内取得的股息所得时，该分支机构和常设机构不得作为第三国的居民，适用我国和第三国签订的税收协定待遇，而应作为总机构所在国的居民，享受我国和其总机构所在国签订的税收协定待遇。

　　特许权使用费条款

　　根据国家税务总局《关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》（国税函〔2009〕507号）规定，税收协定特许权使用费条款的规定应仅适用于缔约对方居民受益所有人，第三国设在缔约对方的常设机构从我国境内取得的特许权使用费应适用该第三国与我国的税收协定的规定；我国居民企业设在缔约对方的常设机构不属于对方居民，不应作为对方居民适用税收协定特许权使用费条款的规定；由位于我国境内的外国企业的机构、场所或常设机构负担并支付给与我国签有税收协定的缔约对方居民的特许权使用费，适用我国与该缔约国税收协定特许权使用费条款的规定。

　　这里所表述的含义与利息、股息条款基本相似，主要有三层意思，我们以案例说明一下。

　　第一，假设一家法国居民公司设在新加坡的常设机构，从中国取得了特许权使用费。此时，该法国居民公司设在新加坡的常设机构，不应作为新加坡的居民公司，享受我国和新加坡签订的协定待遇，而应作为法国居民，享受我国和法国签订的协定待遇。

　　第二，假设我国一家居民公司设在新加坡的常设机构，从我国境内取得了特许权使用费，此时，该常设机构不应作为新加坡居民，享受我国和新加坡签订的协定待遇，而应作为我国的税收居民，适用国内法的相关规定。

　　第三，在处理缔约国对方居民公司取得的来源于中国境内的特许权使用费，在申请享受协定优惠待遇时，只要对方公司是特许权使用费的实际受益人，且属于对方税收居民，不管这个特许权使用费是中国境内居民企业支付的，还是由在中国境内设立的非法人分支机构或常设机构支付的，都可以享受我国和该缔约国协定的待遇。比如，法国一家居民公司取得来源于中国境内一项专利权使用费，该项专利是法国公司授予美国公司设在中国上海的分支机构使用，并由该上海分支机构支付的专利费。此时，该法国居民公司如果也同时是该特许权使用费的受益所有人，则可以享受中法两国的协定待遇。

　　总结以上内容，我们可以得出如下结论：非法人分支机构在享受协定利息、股息和特许权使用费条款优惠待遇上，除了要符合受益所有人的条件外，在对居民身份的判定上，应遵循如下规则：

　　1.第三国居民公司设在缔约对方的非法人分支机构、常设机构作为第三国居民，适用我国与该第三国签订的税收协定规定；

　　2.我国居民公司设在缔约国对方的非法人分支机构、常设机构应作为我国居民，适用国内法相关规定；

　　3.缔约国对方居民公司取得来源于中国境内的利息、股息、特许权使用费，不管是中国居民公司支付还是由第三国居民公司设在我国的非法人分支机构或常设机构支付的，均可适用我国和缔约国对方签订的税收协定规定。