国税函［2008］264号第三条关于职工福利费税前扣除问题的规定，有助于企业提供相关、可比、可理解的会计信息，满足报表使用者多层次的需要，保证会计信息的质量。而对这些公司未来业绩的负面影响实际上却是微乎其微的。

　　2006年财政部发布的《新企业会计准则第9号——职工薪酬》，以及2007年财政部发布施行的《企业财务通则》，对现行的应付福利费处理作出新的规范，从一定程度上看，新准则改变了以前按工资总额14％计提职工福利费的做法，而是采用按实列支的处理办法，超过税法规定允许列支的部分调整应纳税所得额。取消应付福利费的计提，职工福利性质费用据实列支，不再允许有余额，其实质是国家、股东、员工之间的利益关系得到重新分配。

　　税务规定

　　1.2008年以前执行的福利费标准：《企业所得税暂行条例》（国务院令第137号）第六条第三款：“纳税人的职工福利费，按照计税工资总额的14%计算扣除。”

　　2.2008年以后执行的福利费标准：《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（中华人民共和国国务院令第512号）第四十条规定，企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。

　　3.福利费余额新旧衔接：国税函［2008］264号《关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》第三条，关于职工福利费税前扣除问题规定：2007年度的企业职工福利费，仍按计税工资总额的14%计算扣除，未实际使用的部分，应累计计入职工福利费余额。2008年及以后年度发生的职工福利费，应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额，不足部分按新企业所得税法规定扣除。企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额。

　　会计规定

　　1.根据《关于实施修订后的《企业财务通则》有关问题的通知》（财企［2007］48号）等相关文件规定，对于应付福利费余额处理一般有以下几种处理途径：

　　（1）2007年企业不再按照工资总额14%计提职工福利费，2007年已经计提的职工福利费应当予以冲回。

　　（2）截至2006年12月31日的应付福利费账面余额：（一）余额为赤字的，转入2007年年初未分配利润，由此造成年初未分配利润出现负数的，依次以任意公积金和法定公积金弥补，仍不足弥补的，以2007年及以后年度实现的净利润弥补；（二）余额为结余的，继续按照原有规定使用，待结余使用完毕后，再按照修订后的《企业财务通则》执行。

　　2.根据财政部下发的《关于企业新旧财务制度衔接有关问题的通知》（财企［2008］34号，企业将不再执行《关于实施修订后的〈企业财务通则〉有关问题的通知》（财企［2007］48号）如下规定：“截至2006年12月31日，应付福利费账面为结余的，继续按照原有规定使用，待结余使用完毕后，再按照修订后的《企业财务通则》执行。”按照［2008］34号新规定：《企业财务通则》施行以前提取的应付福利费有结余的，符合规定的企业缴费应当先从应付福利费中列支。也就是说：先用补充养老保险冲抵以前结余的应付福利费，不再继续按照原有规定使用，待结余使用完毕后，再按照《企业财务通则》执行。

　　3.对于上市公司以前年度的应付福利费余额在首次执行日的会计处理，根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》应用指南的有关规定，首次执行日企业的职工福利费余额，应当全部转入应付职工薪酬（职工福利）。首次执行日后第一个会计期间，按照《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定，根据企业实际情况和职工福利计划确认应付职工薪酬（职工福利），该项金额与原转入的应付职工薪酬（职工福利）之间的差额调整管理费用。

　　财税差异协调

　　会计与税法对同一涉税事项规定有差异时，企业应遵循：

　　1.税法和会计都有规定的，在纳税问题上会计服从税法，但是不必改变会计记录。即常说的“调表不调账”原则。

　　2.只要会计处理同税务规定不一致，就必须调整。

　　3.如果税务没有规定，而会计有规定的，会计规定构成税法的组成部分。

　　实务处理

　　实务中，有些企业在2008年以前是按照工资总额提取14%福利费，但是年终汇算清缴时将超过计税工资的部分做了纳税调增。但笔者认为：国税函 ［2008］264号解决的是按照税法核算形成余额的问题，而对于实际工作中，有些企业在2008年以前是按照工资总额提取14%福利费，但是年终汇算清缴时将超过计税工资的部分做了纳税调增。有企业认为，2008年1月1日应付福利费余额中属于以前提取但是又做了调增处理的这部分，不应包括在上述文件规定的“职工福利费余额”等问题，应当按照国税函［2008］264号的规定，转化为税务核算处理，对于“应付福利费”余额中属于以前提取但是又做了调增处理的部分，不能简单地认为这部分不应包括在上述文件规定的“职工福利费余额”中，而是应当根据最后计算出来的税法上的结余来处理，不论会计上是如何计提的。换句话说，在2008年以前，实际会计处理上是按照工资总额计提的，汇算清缴的时候做了纳税调增，那么税务上就没有欠账了，税务上允许税前扣除的多少就需要与实际的支出相比。如果是允许扣除的多于实际支出的，则形成了结余，这个结余不是会计核算账户中“应付福利费”账户里的金额，而是作为2008年以后税务上职工福利费支出首先使用的金额。

　　案例解析

　　兴达公司是2005年新成立的企业。企业实行计税工资的税前扣除方式。相关数据如下：

　　2005年计税工资500万元，会计上实际计提福利费80万元，纳税调增金额为10万元（80－500×14%），而实际使用了30万元；

　　2006年计税工资600万元，会计上实际计提福利费100万元，纳税调增金额为16（100-600*14%）万元，实际使用50万元；

　　2007年计税工资为800万元，新准则要求不再计提职工福利费，全年实际使用福利费80万元。税法上税前可扣除的金额=800×14%＝112（万元）

　　截至2007年12月31日，会计上职工福利费账户余额为20万元（80＋100－30－50－80）。

　　为进一步说明2008年的职工福利费后续处理，假设该企业2008年实际使用福利费120万元。2008年的工资总额为900万元。

　　2007年企业税前可扣除的金额为800×14%＝112（万元）。企业在填报纳税申报表时，不再《关于修订企业所得税纳税申报表的通知》（国税发 ［2006］56号）附件《企业所得税年度纳税申报表》及填表说明：附表十二《工资薪金和工会经费等三项经费明细表》填报说明中第三条第三款：“第3列第 1~5行，填报纳税人计提的职工福利费”中填列；企业应在附表五《纳税调整减少项目明细表》中第17行中纳税调减112万元。

　　2008年初税法上确认的“应付福利费”的余额为：（500＋600＋800）×14%－30－50－80＝106（万元），不同于会计上的“应付福利费”账面余额20万元。

　　2008年税法上应确认的计入成本费用中职工福利费为14万元（120－106），而会计上进入成本费用中职工福利费为100万元（120－20）。

　　2008年末，企业会计账上应付职工福利费为0元，另外直接在成本费用中列支的职工福利费为100万元（120－20），应做纳税调增86万元（100－14）。

　　据统计，截至2006年末，A股上市公司应付福利费余额合计为212亿元，比2005年末的203亿元增加9亿元。应付福利费为借方余额（红字余额，表示实际支出多于提取的福利费）的仅有七家公司，合计758万元；另有49家公司余额为零。

　　可见，上市公司施行新会计准则体系后，对未来业绩的负面影响却是微乎其微的。

　　新准则将几乎所有的职工薪酬按受益对象处理，有助于企业正确核算资产、成本或当期费用，从而提供更为可靠的成本等信息。而且如此统一的福利费确认和计量有助于企业提供相关、可比、可理解的会计信息，满足报表使用者的多层次需要，保证了会计信息的质量。